大胆假设 小心求证

审计中应审慎运用六种推断思维

□ 刘冠亚 梅艺苑

审计中应当秉持合理怀疑的态度，从错综复杂的经济社会现象中梳理头绪、捕捉疑点。同时，也应注重进一步调查核实。作出审计判断、得出审计结论必须建立在坚实的审计证据基础之上，不能凭主观想象、推测或想当然进行处理。从审理实践来看，应审慎运用以下六种推断思维。

第一种推断思维——以个体推断全局

审计中要正确理解个体和全局的关系。对于审计发现的问题，要关注其在全局中的位置、代表性以及对全局影响的范围和程度，不能简单以个别事例代替一般性分析论证，也不能为证明观点而选择性采信审计证据。

如，审计发现连续3年盈利的30多户企业享受了特殊困难延期缴税政策，怀疑这些盈利企业不符合“当期货币资金在扣除应付职工工资、社会保险费后，不足以缴纳税款”的特殊困难条件。但货币资金是否充足与盈利之间并不存在直接必然联系，可能存在利润好而现金流差的情况，因此还须进一步核实。审计延伸调查其中1户国有企业发现，该企业资金由其所在集团财务公司纳入资金池统一管理，表面上当期货币资金余额不足，但实际上并不存在特殊困难。若审计未核实其他企业的具体情况，直接推断30多户盈利企业都违规享受优惠政策是不恰当的。

第二种推断思维——以一般推断特殊

审计应全面准确理解政策法律法规规定，除了把握一般性的规定外，还要特别关注是否存在例外情形。对于特殊部门、特殊行业领域的特殊政策规定应注意把握到位，避免因对相关政策规定把握不精准导致审计结论错误。

审计高校、科研院所等单位时，要注意国家对于科研经费管理、科技成果转化、科研人员兼职取酬等方面的特殊规定，认真甄别。如，审计发现科研院所改制过程中，某项业务分流未经评估，通过会议研究确定价格的方式转让给了新成立的公司。2019年，财政部修订《事业单位国有资产管理暂行办法》，对科研院所科技成果转让的定价，不再要求进行资产评估，由市场定价或交易双方协商定价，以减少资产评估可能带来的审批过程繁琐、评估周期较长等问题。这是国家对于科研领域的特殊规定。审计中要对上述资产转让是否属于科技成果转化进行分析研判，必要时咨询相关主管部门的意见，不宜直接认定上述行为系违规。

第三种推断思维——以运行结果推断前期决策

经济事项运行的结果往往受到多种因素影响。审计时不仅要关注经济事项运行的结果如何，还要深入分析原因是什么，具体问题具体分析，结合实际情况客观审慎定性定责，绝不能以结果的不尽如人意简单推断前期决策错误。

如，有的审计项目依据企业领导人员决策同意投资的项目形成年度亏损，界定企业领导人员责任。但亏损本身并不是违规点，审计时不应简单地“以盈亏论成败”，而应当在深入分析亏损产生原因的基础上，准确定性定责。企业作为市场主体，不可避免地要面临各类风险。对于由于疫情防控、自然灾害、行情突变等外部客观原因导致的企业亏损，决策时难以预计，这些原因形成的亏损不宜作为问题反映并界定领导人员责任。对于确因相关单位和人员的违纪违法违规行为导致亏损甚至造成损失的，则应作为问题反映并界定被审计领导人员责任。

第四种推断思维——以历史状况推断现实情形或者以现实情形推断未来状况

经济事项不是一成不变的，而是不断发展变化的。审计结论应当以审计时点调查了解的第一手资料为支撑，以历史发展的眼光审视问题，不能刻舟求剑，以历史状况推断现实情形或以现实情形推断未来状况。这样的推断隐含着较高的审计风险。

如，有的审计发现某地质灾害搬迁项目实际人员搬迁数量未达规划搬迁数量，据此认定大量人员应搬迁未搬迁。由于应搬迁人员数量是动态变化的，其实际情况与规划时点相比可能已经发生较大变化，审计应进一步核实具体情况，确保审计结论准确。又如，有的审计发现某中央部门在分配某项自然灾害防治补助资金时，将“特大型灾害发生数”作为资金分配因素之一，而此前3年间特大型自然灾害发生数为零，据此认定该项因素设定无效。但自然灾害的发生具有不确定性的特点，以往数据无法作为未来是否发生的判定标准，且自然灾害防治本身就带有预防性质，不能简单依据此前3年间未发生特大型自然灾害就推断该因素设定无效。

第五种推断思维——以事件本身推断成因后果

经济事项的成因和后果也是审计发现问题的重要组成部分，也应当有充分适当的审计证据作为支撑，不能简单依据网络信息等未经验证的资料进行推断，更不能仅凭审计人员主观经验臆断。

如，有的审计关注到某国有企业发行永续债，进而推断该国有企业为了完成降杠杆减负债目标任务，依靠发行永续债降低资产负债率。由于永续债利息不能税前扣除，因此增加了企业成本。现行政策法规对企业发行永续债并无禁止性规定，企业将满足条件的永续债计入所有者权益、不在所得税前扣除其利息，均符合相关规定。因此，审计直接认定企业发行永续债是为了应付考核任务，相应增加企业成本的证据不够充分。又如，有的审计关注到某城市引入互花米草种植后，未采取有力控制措施，造成互花米草泛滥，但在未取得相关权威机构结论性文件等证据材料的情况下，直接推断该品种引入造成了其他物种灭绝不够恰当。

第六种推断思维——以数据表象推断经济实质

归集整理数据、开展总体分析、提出疑点线索是提高审计效率的重要技术手段。但由于数据本身并不能准确反映业务活动实质，对于数据分析得出的疑点线索，需要通过进一步核实取证才能确定是否存在实质性违规问题。

如，有的审计发现，保交楼项目借款主体将保交楼专项借款以支付保交楼项目工程款的名义汇入某建筑工程企业，随后转入某自然人个人账户，据此认定保交楼专项借款被挪用。但资金流转背后的业务背景尚不完全清楚，可能存在该自然人借用建筑工程企业资质具体实施保交楼项目等特殊情形。又如，有的审计发现，部分企业重复获得3支及以上国家层面政府投资基金，据此认定同一行业或领域存在重复设立基金的情况，但未对企业经营情况进行核实。跨领域的生产经营企业可能基于不同生产经营领域获得不同政府投资基金，难以认定违规。

综上，审计中应大胆假设，增强审计职业敏感度，善于从蛛丝马迹中锁定可疑事项。同时也须小心求证，审慎运用推断思维，切实夯实审计证据，保证高质量的审计成果。

（作者单位 审计署审理司）

来源：中国审计报